O tema que vamos aqui tratar é muito atual já que, em 2020, os contribuintes deixaram de desembolsar R$ 63,6 bilhões a título de pagamento de tributos federais, em grande parte devido às compensações determinadas por decisões já transitadas em julgado, portanto irrecorríveis, que lhes permitiram excluir o ICMS sobre o PIS/COFINS
Os elevados montantes de créditos a que os contribuintes estão se habilitando para compensar com outros tributos federais, principalmente em razão da vitória na disputa sobre exclusão do ICMS sobre o PIS/COFINS, em muitas situações não poderão ser compensados em 5 anos, prazo prescricional previsto no CTN, ante a inexistência de tributo nesse volume a recolher nesse referido prazo. Ou seja, há mais crédito do que, digamos, capacidade de gerar tributo a recolher no mesmo período.
Assim, apresenta-se mais uma discussão a exigir decisão sobre o que fazer. Sabemos de contribuintes que estão cogitando pedir restituição do excedente de crédito. Mas isso não é viável, principalmente porque por via do Mandado de Segurança só é admissível pedido de compensação (Súmulas 212 e 213 do STJ).
A Solução de Consulta Cosit 239/2019 vai no mesmo sentido quando afirma que findo o prazo prescricional, ainda que remanesça crédito já habilitado, não há amparo legal para a restituição de eventual saldo pois este não cabe na hipótese de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado.
O CTN dispõe em seu artigo 168, combinado com o artigo 162, que o direito de pleitear a restituição extingue-se em 5 anos: a) contados da data da extinção do crédito tributário nos casos de cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido, ou erro no cálculo do montante do débito; b) contados da data em que se tornou definitiva a decisão administrativa ou transitado em julgado a decisão judicial que tenha anulado decisão condenatória.
A Instrução Normativa 1717/2017, ao dispor sobre compensações efetuadas mediante D-Comp (Declaração de Compensação), prevê, por seu artigo 69, que nas situações em que o volume de crédito exceda ao total dos débitos compensados via D-Comp, será restituído ou ressarcido pela RFB somente se formalizado pedido de restituição no prazo de 5 anos, ou mediante pedido de ressarcimento formalizado no mesmo prazo, contado da data do ato ou fato que lhe deu origem (Decreto 20.910/1932).
Já o artigo 100 da IN 1717/2017 dispõe que a D-Comp poderá ser apresentada em 5 anos contados da data do trânsito em julgado da decisão.
Nesse sentido veio a Solução de Consulta Cosit 239/2019 para confirmar que o prazo de 5 anos se conta da data do trânsito em julgado da decisão, permanecendo suspenso esse prazo apenas entre a data do Pedido de Habilitação e a ciência de seu deferimento. Para, então, concluir inexistir base legal para que se proceda à compensação além do prazo de 5 anos. E, mais, a habilitação do crédito em seu montante integral não garante a entrega da D-Comp após o prazo de 5 anos contado da data do trânsito em julgado.
Esse o cenário sob a perspectiva da RFB. Vejamos a visão do Judiciário sobre isso.
O STJ decidiu, por sua 2ª Turma, que o prazo de cinco anos é aplicável para o pedido de compensação, e não para o exaurimento do volume de crédito a que o contribuinte tenha direito (REsp 1.480.602/PR). Na 1ª Turma há decisão nesse sentido (REsp 1.599.278/RS).
Notar que o art. 168 do CTN é claro: “O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco anos), contados:” O prazo de 5 anos extingue o “direito de pleitear”. O CTN não diz “direito de compensar”. Pleitear significa pedir.
Por isso, total razão ao Ministro Herman Benjamin, Relator do REsp 1.480.602/PR, ao esclarecer que “o prazo lá estipulado é para pleitear, isto é, dar início ao procedimento, e não para concluí-lo”.
Naquele acórdão o Relator cita o seguinte exemplo, que por sua lógica e contundência põe fim à questão: “Imagine-se, por exemplo, que o contribuinte tenha uma média anual de impostos a pagar no valor de R$ 50.000,00. Se o indébito reconhecido for de R$ 500.000,00, é fácil antever que seriam necessários aproximadamente 10 anos para o integral exaurimento da sua pretensão. Não haveria, nesse contexto, como decretar prescrito o saldo não aproveitado nos primeiros cinco anos. Diferente seria a solução se, por descuido do contribuinte, o indébito hipotético de R$ 100.000,00 – que poderia ser compensado em apenas dois anos – não fosse integralmente aproveitado no prazo prescricional.”
Para então arrematar que a verificação da inércia é imprescindível para concluir se o pedido de habilitação foi ou não atingido pela prescrição.
Naquele outro precedente atrás citado (REsp 1.599.278/RS), em decisão monocrática o Relator, Napoleão Nunes Maia Filho foi, também, na mesma direção afirmando: “A jurisprudência desta Corte é pacífica no sentido de que o prazo de cinco anos, previsto no art. 168 do Código Tributário Nacional, é para que seja iniciada a compensação, entendida esta como a habilitação administrativa do crédito, inexistindo determinação legal que fixe o tempo máximo para sua finalização. Assim, enquanto houver crédito poderá ser realizada a compensação.”
E cita como precedentes o Agravo Regimental no Recurso Especial 1.469.926/PR, Relator Ministro Humberto Martins, 2ª Turma. E, também, o REsp 1.480.602/PR, atrás citado.
Sabemos de casos em que alguns contribuintes, titulares de decisões judiciais já transitadas em julgado, têm declinado de seu direito de iniciar a compensação para esperar a definição do STF sobre se o ICMS a ser excluído da base do PIS/COFINS é aquele destacado nas Notas Fiscais ou aquele apurado nos livros fiscais.
Esses contribuintes correm sérios riscos de provocarem, com essa decisão, a prescrição de seus direitos.
Nossos clientes obtiveram sentenças em outras ações em que questionamos a IN 1911/2019, reconhecendo o direito de calcular o crédito com base no ICMS destacado nas Notas Fiscais.
Mesmo nos casos em que não tenha ainda transitado em julgado, temos recomendado a habilitação do crédito com base na aplicação desse critério (ICMS destacado na NF) exatamente para evitar o risco de prescrição porque já estará assegurado o direito, desde logo, baseado na sentença judicial o qual, na remota hipótese de ser infirmado no seu trânsito em julgado, o contribuinte fará os ajustes na D-comp.
Suponhamos o seguinte exemplo: o contribuinte é titular de sentença transitada em julgado por meio da qual reconhecido o seu direito de excluir o ICMS da base do PIS/COFINS. Na sequência, outra decisão (sentença), numa segunda ação – no nosso caso, questionando a validade da IN 1911/2019 –, ainda não transitada em julgado, reconhecendo seu direito de excluir o ICMS calculado com base nas Notas Fiscais.
Ele habilita seus créditos considerando o montante calculado com base nas Notas Fiscais. No prazo de 3 anos transita em julgado essa segunda ação concluindo que o direito deve ser calculado com base nos Livros Fiscais, ao invés de nas NFs.
Suponha-se que ele, nesse interregno de 3 anos já tenha utilizado todo o seu estoque de crédito com base nas NFs, portanto, mais que o total apurado segundo o critério dos Livros Fiscais. Então, espontaneamente, decide recolher o montante por ele compensado a maior. Qual o tributo devido neste caso? Principal? Principal com acréscimos?
Resposta: apenas o principal porque não caracterizada mora e muito menos infração à lei autorizadora de multa de ofício (CTN, art. 138). E, se ao invés de fazê-lo espontaneamente vier a ser notificado, por idênticos fundamentos será devedor apenas do principal.
Veja-se que sentença de mérito não é caracterizada pela precariedade própria da liminar em Mandado de Segurança. Enquanto a utilização dos efeitos da liminar fica por conta e risco do contribuinte, os efeitos da sentença podem ser imediatamente utilizados amparados na força da sentença.
Se infirmados posteriormente seus efeitos por ocasião de seu trânsito em julgado, jamais poderão ser exigidos acréscimos, quando muito, o principal. Isto porque o contribuinte só utilizou os benefícios a que fazia jus por força de uma decisão judicial (sentença), pelo que não poderá vir a ser penalizado com acréscimos.
Poder-se-ia argumentar que a compensação só pode ser iniciada após o trânsito em julgado da sentença (CTN, art. 170-A). Ocorre que no caso aqui apontado o contribuinte já obteve decisão definitiva irrecorrível na primeira ação (veja-se, atrás, que nos referimos à primeira ação e à segunda ação).
Está em questão, aqui, justamente a decisão (sentença ainda não transitada em julgado) na segunda ação, na qual o contribuinte discutia os critérios de apuração de seu crédito compensável, reconhecido em primeira instância o direito de calcular dito direito com base nas NFs.
Por isso nossa conclusão no sentido de afastada qualquer penalização expressa na forma de acréscimos (multas e juros) exatamente por ter apurado seu direito segundo critério reconhecido em primeiro grau e expresso na sentença.
Do contrário, tal sentença não teria efeito prático algum, equivalendo à força de uma liminar, inclusive quanto ao risco assumido pelo contribuinte.
O entendimento é que, nos lançamentos tributários por homologação só cabe multa de ofício quando o fisco comprova, através da declaração do contribuinte, o pagamento parcial do tributo. Ou o não pagamento. E, a multa isolada, somente antes da declaração ou do pagamento antecipado pelo contribuinte, ou seja, quando o fisco não tem conhecimento do imposto devido. Isto porque a multa de ofício – que significa por iniciativa da administração tributária – só tem lugar no caso de lançamento de ofício, isto é, aquele em que o fisco promove ato revisional do lançamento (CTN, arts. 147 a 149).
O art. 149 do CTN arrola as situações que, uma vez ocorridas, fundamentam tanto a multa isolada (incisos, II a V), como a multa de ofício (incisos VI a VIII). A multa de ofício, nesse caso, só sancionaria o descumprimento relacionado ao recolhimento do tributo (obrigação principal), enquanto a multa isolada sancionaria o descumprimento das demais obrigações de declarar, entregar documentos, etc (obrigações acessórias).
Chamamos a atenção para o Recurso Extraordinário 796.939/RS, no STF sob relatoria do Ministro Gilmar Mendes, no qual se discute a aplicação da multa isolada de 50% sobre os valores de restituição, ressarcimento ou compensação tributária considerados indevidos pela RFB com fundamento na Lei 9.430/96, art. 74, §§ 15 e 17.
Trata esse Recurso Extraordinário do Tema 736 de repercussão geral no qual o Ministro Edson Fachin já proferiu seu voto: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.”
O Ministro Gilmar Mendes retirou da pauta do Plenário Virtual a Ação Direta de Inconstitucionalidade (Adin 4.905) que trata do mesmo tema e da qual é ele também o Relator. Seu julgamento, no formato virtual, havia sido pautado para ocorrer em 08.05.2020, mas o Ministro Luis Fux formulou pedido de destaque, razão pela qual o processo foi retirado do julgamento virtual.
Tanto o RE 796.939/RS quanto a Adin 4905 fundamentam-se na falta de razoabilidade e proporcionalidade e, também, na violação ao direito de petição, no caso de aplicação da multa de 50% no caso de D-COMP não homologada já que aplicada a contribuintes de boa-fé. E a boa-fé está expressa no fato de terem informado ao fisco (Declaração D-COMP) a situação fática utilizada pelo próprio fisco para, com base nela, promover a autuação.
Logo, inaplicável à situação aqui exemplificada multa isolada porque o contribuinte prestou todas as informações via Pedido de Habilitação e, posteriormente via D-Comp, ou de ofício porque fundada a compensação em sentença judicial – incomparável à precariedade da liminar –, ainda porque a demora do contribuinte no aproveitamento do crédito a que faz jus poderá levá-lo à perda desse direito ante a possível ocorrência de prescrição.
Nem multa de ofício, tampouco multa moratória (SELIC) porque esta também embute multa e juros.
E a convolação do direito de compensação em pedido administrativo de restituição, como atrás visto, a depender da natureza da ação inicial e do pedido nela formulado, não será cabível.
Portanto, terá lutado, algumas vezes por mais de década, para ganhar e não levar.
Contribuintes: pensem nisso com muita cautela. O que terá sido pior dentre as opções disponíveis?
Veja também:
+ Sentença com trânsito em julgado e o direito de iniciar a compensação sem multa
