O tema ora comentado
nasceu de um caso concreto e que guardava relação direta com o Programa de
Parcelamento do ICMS do estado de São Paulo (PEP). Entretanto, os fundamentos e
conclusão do presente são aplicáveis, mutatis
mutandis, a todas as situações de parcelamento, municipal, estadual ou
federal.
A presente tese é excerto
de um Parecer Jurídico muito mais extenso e que, dentre seus tópicos, versava
ainda sobre a estratégia processual mais indicada para o contribuinte que se
encontra na situação de ter que rediscutir um parcelamento a si prejudicial.
É o caso em que os
fundamentos para a rediscussão têm lugar, por exemplo, por embutir correção acima
da Selic, caso muito discutido perante o Judiciário paulista por força da inconstitucionalidade
da legislação estadual local, reconhecida pelo TJSP.
Ou, em qualquer caso,
simplesmente por incluir valores total ou parcialmente indevidos, ou qualquer
outra circunstância em relação à qual o contribuinte aderente ao parcelamento
tenha fundadas razões jurídicas para discordar, dentre elas, por débitos
alcançados pela decadência ou prescrição ou, ainda, relativos a tributos
inconstitucionais. Daí porque, para o STJ, a confissão de dívida não é
absoluta.
I – PREMISSAS DO CASO CONCRETO
Tratava-se de empresa
do ramo têxtil estabelecida no estado de São Paulo autuada pelo fisco paulista
(ICMS) com fundamento no fato de realizar importações de mercadorias através de
empresas terceiras, estabelecidas no estado do Espírito Santo e,
subsequentemente, através de sua filial estabelecida naquele estado, no âmbito
do FUNDAP.
Defendia-se
das autuações na instância administrativa perante o Tribunal de Impostos e
Taxas de São Paulo (TIT), tendo um dos autos de infração sido julgado pelo TIT
em seu desfavor. O outro auto de infração não tinha sido ainda julgado pelo TIT
quando, aproveitando-se dos benefícios de lei paulista de anistia (PEP –
Programa Especial de Parcelamento – Decreto 58811/2012), decidiu-se pela adesão
ao referido programa.
Suas chances de êxito
no enfrentamento da questão perante o Judiciário, nos âmbito dos autos de
infração, foram reconhecidas à época por jurista de escol como muito boas.
Foi, entretanto,
orientada a aderir ao PEP em razão de que, outra legislação paulista concessiva
de benefícios para o setor têxtil que reduzia a base de cálculo do ICMS nas operações
realizadas dentro do estado, à alíquota de 7% ou 12%, condicionava tais
benefícios a que o beneficiário não possuísse débitos de qualquer natureza
perante o fisco paulista.
Tratava-se do Decreto
58765/2012, cujo art. 1º, § 2º, item 2, “c”, vedava a fruição do benefício por
parte do contribuinte que tivesse débitos do ICMS decorrentes de auto de
infração, em relação ao qual não mais coubesse defesa ou recurso na esfera
administrativa, não pagos no prazo fixado para o seu recolhimento.
Por seu art. 1º, §
2º, item 2, “d”, vedava a utilização do benefício por parte de contribuinte que
possuísse débitos decorrentes de autos de infração ainda não julgados
definitivamente na esfera administrativa, relativos a crédito indevido do
imposto proveniente de operações amparadas por benefícios fiscais concedidos em
desacordo com o disposto no art. 155, § 2º, XII, “g” da Constituição Federal,
isto é, incentivos fiscais não aprovados unanimemente por todos os Estados
Federativos, no âmbito do CONFAZ.
Enquadrava-se nessa
restrição o incentivo concedido pelo estado do Espírito Santo (FUNDAP),
fundamento de ambas as autuações fiscais sofridas pela Consulente.
Assim, a despeito de
seu direito amparado em robustos fundamentos jurídicos, ante a ausência de
outra alternativa, optou por aderir ao PEP.
A questão posta à
análise jurídica, no caso, visava delimitar a possibilidade de reabertura da
discussão, porém na esfera judicial.
II – TESE JURÍDICA
FUNDAMENTO DA REABERTURA DA DISCUSSÃO JUDICIAL
A Constituição Federal assegura a todos, como
princípio em que se assenta o Estado de Direito, o amplo acesso ao Judiciário
para o exercício do contraditório e da ampla defesa (CF, art. 5º, LV).
Obviamente que esse
direito, inerente ao exercício da cidadania plena, não pode ser minimamente
tolhido ou cerceado, por qualquer meio ou modo, direta ou indiretamente.
Quando no curso do
exercício desse direito vem a ser cerceado, é caso de ofensa à Constituição
Federal e ao referido princípio, o qual nem mesmo pode ser derrogado por Emenda
Constitucional já que, assim o fosse e estaria destruído o próprio Estado de
Direito e, portanto, as instituições que dão sustentação a esse Estado de
Direito.
Como visto atrás, a
empresa foi compelida a abandonar sua defesa administrativa e judicial para com
isso não perder o direito ao benefício fiscal (Decreto 58765/2012) a que
intitulada pelo próprio estado paulista que lhe exigia, por meio de autos de
infração, tributo indevido – cujo
montante foi então parcelado –, o que fez seus dirigentes sopesar que a perda
de mercado ao obrigar-se a dar saída de suas mercadorias com alíquota interna
de 18%, enquanto sua concorrência, beneficiada pelos incentivos fiscais o faria
à alíquota de 7% ou 12%, representaria para a empresa prejuízo muito maior.
Assim, ante a
ausência de opção, viu-se a empresa obrigada a recolher, à vista, em 2013, mais
de R$ 14 milhões, comprometendo duramente suas finanças e seu capital de giro,
apenas para prosseguir fazendo jus aos benefícios fiscais estaduais paulistas
(redução da base de cálculo do ICMS).
Portanto, sua adesão
ao PEP e consequente abandono da discussão tanto na via administrativa quanto a
opção por seu não prosseguimento na judicial, em aberto confronto com os princípios
constitucionais do contraditório e ampla defesa só teve lugar por decorrência
direta da flagrante coação exercida pelo Estado contra o direito do
contribuinte, através da condição estabelecida no Decreto 58765/2012 (art. 1º,
§ 2º, item 2, “c” e “d”).
O fundamento para a
empresa reabrir a discussão objeto da exigência fiscal assentava-se, pois, na
coação. Mas não apenas nisto, conforme será visto nos tópicos subsequentes.
III – NATUREZA JURÍDICA DA DECLARAÇÃO PRESTADA PELO CONTRIBUINTE À FAZENDA
PÚBLICA COMO CONDIÇÃO PARA INTITULAR-SE AO PARCELAMENTO - MUTABILIDADE
Não bastasse a
aberração na imposição da condição para adesão ao PEP para prosseguir se
intitulando aos benefícios do Decreto 58765/2012, o Termo de Aceite ao PEP do
ICMS paulista, operando também contra o referido princípio constitucional do
contraditório e ampla defesa atrás mencionado, impôs ao contribuinte aderente
ao programa o compromisso de não embargar a respectiva execução fiscal ou a
desistir dos embargos já apresentados, bem como de recursos eventualmente
opostos e demais medidas judiciais tendentes a obstar a exigibilidade da
dívida, renunciando expressamente ao direito em que se fundava a ação, sob pena
de rompimento do parcelamento especial. E o devedor deveria promover a juntada
do Termo de Aceite ao PEP e das parcelas recolhidas aos autos judiciais
respectivos.
O Decreto 58811/2012,
veiculador do PEP, prescrevia que o parcelamento ou pagamento em parcela única
implicava confissão irrevogável e irretratável do débito fiscal (art. 5º, I) e
expressa renúncia a qualquer defesa ou recurso administrativo ou judicial, bem
como desistência dos já interpostos, relativamente aos débitos fiscais
incluídos (art. 5º, II).
Confissão irrevogável
e irretratável de débito deve ser analisada sob a perspectiva da presunção de
direito. Questão que merece análise, pois, é se a presunção de veracidade da
declaração prestada pela empresa no ato de adesão ao PEP, no caso, cujo
conteúdo por ela declarado presume-se verdadeiro, dai porque apto a produzir
como consequência jurídica a exigência do crédito tributário, é mutável, ou não,
analisada à luz da confissão jurídica.
Dito doutro modo,
ter-se-ia na declaração inserida no Termo de Aceite do PEP uma confissão de
dívida imutável porquanto prestada pelo próprio contribuinte e assim decretada pela norma que admite a
adesão ao parcelamento?
Considere-se que o
Termo de Aceite ao PEP dispunha que o parcelamento seria considerado rompido se
verificada alguma dentre as situações nele previstas, uma delas, aquela relativa
a compromisso assumido pelo contribuinte aderente de não embargar a respectiva
execução fiscal ou a desistir dos embargos já apresentados, bem como de
recursos eventualmente opostos e demais medidas judiciais tendentes a obstar a
exigibilidade da dívida, renunciando expressamente ao direito em que se fundava
a ação, sob pena de rompimento do parcelamento especial.
Desdobramento da
pergunta posta antecedentemente: como pode algo dotado de caráter precário
porque sujeito a confirmação ulterior (homologação) pelo órgão fazendário
assumir o caráter de confissão de dívida se a confissão, como instituto do
Direito Civil que é, não pode ser alterada pela lei tributária (CTN, artigo
110), assim como os princípios gerais de direito privado podem ser utilizados
para a pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos,
conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários
(CTN, artigo 109)?
O Código Civil,
aplicável no caso, dispõe que o fato jurídico pode ser provado mediante
confissão (art. 212, I), mas também prevê que não goza de eficácia a confissão
se provém de quem não é capaz de dispor do direito a que se referem os fatos
confessados (art. 213). Veja-se, na sequência, por que a empresa em questão não
poderia dispor do direito a que se referiam os fatos confessados.
A suposta confissão
feita pela empresa como condição para aderir ao PEP sujeitava-se, portanto, à
homologação, revisão ou lançamento de ofício.
Do ponto de vista da
Fazenda Pública Estadual que se valeria de tais elementos declarados pelo
contribuinte, idem. O conteúdo jurídico da declaração prestada (matéria de
fato) sujeita-se à homologação da Fazenda Estadual (CTN, artigo 150, § 4º).
Tratam-se, portanto, de fatos apurados e declarados pela própria empresa
debaixo daquilo que se convencionou denominar auto-lançamento, sujeito,
portanto, à homologação da autoridade fiscal.
Tanto assim é que não
detém o contribuinte, por si, o poder de homologar o conteúdo declarado e, por
conseguinte, também os efeitos jurídicos de sua declaração de que resulte
imposto a pagar.
Logo, se não possui
tal poder em relação ao débito para com a Fazenda (crédito fazendário), logo
não é capaz de dispor do direito a que se referem os fatos confessados (direito
seu, contra a Fazenda, de pagar estritamente o imposto devido, ou de nada
pagar, quando e se indevido) posto que a partir da declaração por ele efetuada,
Fazenda e contribuinte submetem-se, em relação à obrigação tributária emergente
da declaração prestada, ao mesmo princípio da estrita legalidade, tendo
eventual tributo devido natureza indisponível para a Fazenda Pública. Logo, o
contribuinte também não mais poderia dispor do seu direito (CC, artigo 213).
Mais não bastasse
prevê o mesmo Código Civil que a confissão é irrevogável, mas pode ser anulada
se decorreu de erro de fato [1]
ou de coação (CC, artigo 214). Ora, se a
empresa registrou em Declaração (Termo de Aceite ao PEP) fatos incorretos ou o
fez porquanto fruto de coação, à evidência a natureza do erro por ela cometido
é erro de fato por se referir não à aplicação da norma jurídica, mas à mera
descrição do evento desencadeante de obrigações, portanto, desencadeante de
obrigações patrimoniais privadas cuja natureza jurídica foi ali suficientemente
evidenciada. Ou seja, confessou dívida que, ante os fundamentos de seu direito,
sabia potencialmente inexistente, mas o fez apenas para não perder seu direito
aos benefícios da lei paulista de incentivos fiscais (Decreto 58765/2012).
Não teve a empresa
dúvida alguma sobre a aplicação do direito (erro de direito). Mas também não
teve opção. Foi coagida.
E se a Fazenda
nega-lhe o direito de revisar sua declaração por considerá-la confissão
irrevogável e irretratável (Decreto 58811, art. 5º – norma instituidora do
PEP), a confissão originariamente feita é revogável por se tratar de uma coação
exercida pela Fazenda Pública, contra o contribuinte. Com efeito, seja pela
ocorrência de erro de fato, seja pela verificação de coação, a confissão é, no
caso, plenamente revogável.
Ademais disso,
veja-se que a confissão é tida por irrevogável, mas, se resultante de coação,
pode ser anulada. Ora, coação pode ser como tal considerada presente nas
situações em que o contribuinte firmou sua declaração quanto ao reconhecimento
de irrevogabilidade de sua confissão unicamente visando manter-se intitulado à
continuidade dos benefícios fiscais, sem o que iria à quebra ante a
impossibilidade de prosseguir competindo com concorrentes que se beneficiassem
da redução da base de cálculo do ICMS em suas operações no âmbito interno do estado
de São Paulo.
Erro de direito [2] nem é arrolado pelo
art. 214 do Código Civil como capaz de provocar anulação da confissão por uma
razão muito simples: ninguém pode confessar direitos; apenas fatos [3].
É que se ninguém é
obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei (CF,
artigo 5º, II), logo ninguém pode alegar ignorância sobre a existência do
direito para justificar sua não aplicação. Se não pode alegar ignorância para
se eximir do dever de cumprir a lei, também não pode invocar erro de direito
uma vez que este, como se extrai de sua conceituação jurídica, é o engano a
respeito da existência da regra jurídica aplicável ao caso concreto ou a
interpretação equivocada para aplicá-la falsamente ao ato a ser executado.
Com efeito, se não
pode o erro de direito ser alegado, seja para validar ou para invalidar o ato,
não sendo ele admissível como causa de obrigações, não pode também ser
confessado já que a confissão de algo (norma jurídica que é e está,
independentemente de qualquer coisa, pessoa ou fato), só pode recair sobre
fatos, daí ser correto afirmar que não há confissão de direitos, apenas de
fatos.
Resta assim que as
declarações lançadas no Termo de Aceite ao PEP não tem a natureza de confissão
irrevogável e irretratável!!! E se assim não o é, não pode constituir
instrumento apto para intitular a Fazenda Estadual, com base em declaração da
empresa, obtida por coação, a obstar que ela intente novas medidas
judiciais visando reabrir a discussão quanto ao seu direito!!! E mais, reaver
os valores indevidamente pagos no âmbito do PEP.
Remarque-se:
as legislações instituidoras de parcelamento preveem, ordinariamente, à par da
confissão irrevogável e irretratável do débito fiscal, a expressa renúncia a
qualquer defesa ou recurso administrativo ou judicial, bem como desistência dos
já interpostos, relativamente aos débitos fiscais incluídos.
A
intenção de qualquer Fazenda Pública, ao impor ao contribuinte a exigência de
declaração de expressa renúncia às ações em curso e a vedação à reabertura de
novas discussões sobre os débitos parcelados, como condição para a adesão a
programas de parcelamento, é evidente: busca ela, além da confissão, a transação, outra figura jurídica civilística. Transação, como sabido,
dá-se por meio de concessões mútuas que as partes negociam visando prevenir ou
terminar litígio (CC, art. 840).
Importantíssimo
deixar assentado ser absolutamente inaplicável ao caso a figura jurídica da
transação já que esta só incide sobre direitos patrimoniais de caráter privado
(CC, art. 841). Direito tributário insere-se no âmbito do Direto Público.
Portanto, também por isso o condicionamento do parcelamento à confissão
irrevogável e irretratável prestada pelo contribuinte, seguida da transação, é
ilegal posto contrária a instituto regido pelo Código Civil, o que não é admitido
pela norma complementar tributária (CTN, arts. 109 e 110).
IV –
O
TEMA NO JUDICIÁRIO
Não por outra razão o
Superior Tribunal de Justiça (STJ), por sua Primeira Seção, ao julgar recurso
do Município de São Paulo em demanda contra um escritório de advocacia, decidiu
que a confissão de dívida feita com o objetivo de obter parcelamento dos
débitos tributários não impede o contribuinte de questionar posteriormente a
obrigação tributária, a qual pode vir a ser anulada em razão de informações
equivocadas que ele tenha prestado ao fisco.
“PROCESSUAL
CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA (art. 543-C,
§ 1º, do CPC). AUTO DE INFRAÇÃO LAVRADO COM BASE EM DECLARAÇÃO EMITIDA COM ERRO
DE FATO NOTICIADO AO FISCO E NÃO CORRIGIDO. VÍCIO QUE MACULA A POSTERIOR
CONFISSÃO DE DÉBITOS PARA EFEITO DE PARCELAMENTO. POSSIBILIDADE DE REVISÃO
JUDICIAL.
1. A Administração Tributária tem o poder/dever de revisar de ofício o
lançamento quando se comprove erro de fato quanto a qualquer elemento definido
na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória (art. 145, III,
c/c art. 149, IV, do CTN).
2. A este poder/dever corresponde o direito do contribuinte de
retificar e ver retificada pelo Fisco a informação fornecida com erro de fato,
quando dessa retificação resultar a redução do tributo devido.
3. Caso em que a Administração Tributária Municipal, ao invés de
corrigir o erro de ofício, ou a pedido do administrado, como era o seu dever,
optou pela lavratura de cinco autos de infração eivados de nulidade, o que forçou o
contribuinte a confessar o débito e pedir parcelamento diante da necessidade
premente de obtenção de certidão negativa.
4. Situação em
que o vício contido nos autos de infração (erro de fato) foi transportado para
a confissão de débitos feita por ocasião do pedido de parcelamento, ocasionando
a invalidade da confissão.
5. A confissão da
dívida não inibe o questionamento judicial da obrigação tributária, no que se
refere aos seus aspectos jurídicos. Quanto aos aspectos fáticos sobre os quais
incide a norma tributária, a regra é que não se pode rever judicialmente a
confissão de dívida efetuada com o escopo de obter parcelamento de débitos
tributários. No entanto, como na situação presente, a matéria de fato constante
de confissão de dívida pode ser invalidada quando ocorre defeito causador de
nulidade do ato jurídico (v.g. erro, dolo, simulação e fraude). Precedentes:
REsp. n. 927.097/RS, Primeira Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, julgado
em 8.5.2007; REsp 948.094/PE, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Primeira Turma,
julgado em 06/09/2007; REsp 947.233/RJ, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma,
julgado em 23/06/2009; REsp 1.074.186/RS, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira
Turma, julgado em 17/11/2009; REsp 1.065.940/SP, Rel. Min. Francisco Falcão,
Primeira Turma, julgado em 18/09/2008.
6. Divirjo do
relator para negar provimento ao recurso especial. Acórdão submetido ao regime
do art. 543-C, do CPC, e da Resolução STJ n. 8/2008. (REsp 1133027 SP
2009/0153316-0, Relator: Ministro Luiz Fux, Data de Julgamento: 13/10/2010, S1
- Primeira Seção, Data de Publicação: DJe 16/03/2011).”
O caso mencionado foi
submetido ao regime dos recursos repetitivos previsto no art. 543-C do Código
de Processo Civil, dado o grande volume de processos envolvendo a mesma
controvérsia jurídica posta em julgamento, que consistia em definir se a
confissão de dívida impede ou não o reexame da obrigação quando o motivo para o
reexame tem a ver com os fatos sobre os quais incide a tributação (erro de
fato), e não apenas com aspectos de direito (erro de direito).
Efetivamente, o CTN dispõe
(artigo 147, caput) que o lançamento tributário é efetuado com base na
declaração do contribuinte na forma da legislação tributária quando este presta
à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato indispensáveis à
sua efetivação (do lançamento).
E diz mais: a
retificação da declaração feita por iniciativa do contribuinte quando vise a
reduzir ou a excluir o tributo só é admissível mediante comprovação do erro em
que se funde ele e antes de notificado do lançamento feito pelo fisco (CTN,
artigo 147, § 1º). E prossegue: os erros contidos na declaração e apuráveis
pelo seu exame serão retificados pela autoridade administrativa a que competir
a revisão do lançamento tributário (CTN, artigo 147, § 2º), quando se comprove erro
quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de
declaração obrigatória (CTN, artigo 149, IV).
O Tribunal Regional
Federal da 4ª Região apreciando questão relativa proclamou:
“TRIBUTÁRIO.
COMPENSAÇÃO. ERRO NO PREENCHIMENTO DA PER/DCOMP. Demonstrado o erro no preenchimento da PER/DCOMP, a qual acusava
crédito inexistente de determinado exercício financeiro, cabível a determinação
judicial de reapreciação da declaração de compensação. (AP-RN
2008.71.00.020002-8, Relator: ARTUR CÉSAR DE SOUZA, Data de Julgamento:
24/11/2009, SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: D.E. 09/12/2009).”
V –
CONCLUSÃO
Como é de ver,
documento dotado igualmente de natureza declaratória, o judiciário já decidiu
que demonstrado erro no preenchimento dessa declaração, a qual acusava crédito
inexistente de determinado exercício financeiro, cabível a determinação
judicial de reapreciação da declaração de compensação. O mesmo se passa em
relação a erro na declaração prestada por contribuinte, decorrente de coação,
inconstitucionalidade, decadência, prescrição, e o que mais couber, dentre
eles, exigência indevida do principal, de correção, multa superior ao limite
reconhecido como legal pelo STJ e STF, etc.
Portanto, inexistente confissão sobre erro de
fato e inexistindo em direito, também, a confissão de direito, a confissão não
é irrevogável, tampouco irretratável, especialmente mas não apenas, nos casos
em que originada de coação. Assim como a transação é absolutamente inaplicável
na seara do Direito Tributário por se tratar de Direito Público indisponível.
Com efeito, a adesão
a programas de parcelamento federal, estadual ou municipal, é anulável e,
portanto, modificável, sendo juridicamente admitida a rediscussão, em juízo, dos fatos que
a embasaram.
Cleomedes Vilar de
Vasconcelos/Adonilson Franco
Franco Advogados
Associados
09/02/2018
[1] Sobre o conceito de erro e de confissão, a lição de De Plácido e
Silva (Vocabulário Jurídico). Erro, falsa concepção acerca de um fato ou de uma
coisa. Pode proceder do fato ou do direito. Daí, erro de fato e erro de
direito. O erro não se presume. Deve ser provado por quem o alega. Erro de fato é a falsa ideia sobre o
exato sentido das coisas, crendo-se numa realidade que não é verdadeira. É o
engano acerca de uma condição ou circunstância material.
[2] Refere-se o erro de direito
ao fato de alguém enganar-se a respeito da existência da regra jurídica
aplicável ao ato praticado, ou interpretá-la equivocadamente para aplicá-la
falsamente ao ato a ser executado. Em outras palavras, ignorância da regra
jurídica ou de sua exata interpretação para ser aplicada ao fato concreto ou ao
ato a ser cumprido. Erro de direito
não pode ser alegado, seja para validar ou invalidar o ato. Erro de direito não aproveita a quem o
alega. Não se admite o erro de direito,
não podendo ser, por isso, causa de obrigações.
[3] Confissão, em matéria
civil, é o reconhecimento da verdade por outrem alegada, feito por uma pessoa,
mesmo que contrarie os seus interesses. É a confissão o reconhecimento da verdade feita pela própria pessoa
diretamente interessada nela, desde que ela própria é quem venha a fazer a
declaração de serem verdadeiros os fatos arguidos contra si, mesmo contrariando
os seus interesses e assumindo, por esta forma, a inteira responsabilidade
sobre eles. Porém para ser tida como prova plena, contra aquele que a proferiu,
deve ter sido voluntária, não podendo, por isso mesmo, ser obtida por coação ou
constrangimento, sob violência ou ameaça visto que tais fatos lhe retirariam o
caráter de voluntariedade, indispensável para que a declaração ou
reconhecimento da verdade viesse a surtir os efeitos desejados. Sob coação ou
violência a confissão poderá se fundar na mentira desde que arrancada para
satisfazer a imposição ou a violência de outrem que a ditou, segundo suas
intenções.
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